УДК 347.73
 
В.В. КОТОВ,
кандидат экономических наук, доцент кафедры правовой бухгалтерии и финансово-экономической экспертизы  Всероссийской государственной налоговой академии Минфина России
 
В статье исследуются теоретические проблемы специфических правовых отношений, складывающихся в сфере негосударственного финансового контроля, при реализации одной из важнейших функций управления. Проанализированы различные подходы к определению содержания и структуры контрольных правоотношений с позиций общей теории права. Установлены основные признаки, определяющие сходство и различие государственных и негосударственных контрольных правоотношений.
Ключевые слова: правовые отношения, государственный финансовый контроль, негосударственный финансовый контроль, общая теория права.
 
Theoretical problems of legal relations emerging in the sphere of independent financial control
V.V. Kotov
This study looks at theoretical problems of specific legal relations emerging in the sphere of independent financial control to accomplish the crucial function of management. Different approaches to define substance and structure of the legal relations in the field are analyzed from the standpoint of the general theory of law. The basic characteristics that determine the similarities and differences of state and independent financial control legal relations are established.
Keywords: legal relationships, state financial control, independent financial control, the general theory of law.
 
Решение теоретических проблем правового регулирования негосударственного финансового контроля не представляется возможным без использования понятия «правоотношение», под которым подразумевается преимущественно «возникающая на основе норм права индивидуализированная общественная связь между лицами, характеризуемая наличием субъективных юридических прав и обязанностей и поддерживаемая (гарантируемая) принудительной силой государства»[1].
Независимо от особенностей конкретной трактовки данного термина, правоотношение является одним из фундаментальных понятий правовой науки. Как указывала Р.О. Халфина, «правоотношение выражает особый вид связи права с регулируемыми им общественными отношениями, в которой диалектически сочетается абстрактность нормы с конкретностью данного жизненного отношения. Именно поэтому проблема правоотношения привлекает к себе широкое внимание как теории государства и права, так и теории ряда отраслей»[2].
С цитированным тезисом согласуется мнение многих исследователей, в частности, А.Б. Венгерова, полагающего, что теория права изучает проблему правовых отношений как «одну из ключевых, реальных форм существования и действия права. Именно поэтому о правовых отношениях написано столь много научных книг, учебников, статей, которые посвящены разным сторонам содержания, элементов, видов правовых отношений»[3].
Надо сказать, что в настоящее время отмечается возрастание роли правоотношений как инструмента анализа фактической эффективности законодательства, позволяющего определить «уровень реального пользования правами и свободами в обществе, а также указывать на декоративность и недостаточную гарантированность объявленных в действующем законодательстве прав и свобод»[4]. Думается, что исследование указанного аспекта теории правоотношений представляет собой одно из перспективных направлений развития теории права.
Приступая к рассмотрению содержания правоотношений в сфере негосударственного финансового контроля (НФК), необходимо дать общее определение данному институту, получившему мощный импульс развития в России на рубеже 1990-х годов.
По нашему мнению, НФК представляет собой осуществляемую юридическими и физическими лицами предусмотренную законом или не противоречащую закону деятельность, направленную на реализацию контрольной функции управления хозяйствующими субъектами.
Поскольку принципы управления носят универсальный характер, а финансовый контроль является неотъемлемой функцией управления любым хозяйствующим субъектом, следует признать, что общественные отношения по поводу финансового контроля охватывают широкий круг участников хозяйственного оборота.
В числе задач, стоящих перед негосударственным финансовым контролем, следует выделить: проверку соблюдения законности при ведении хозяйственной деятельности; контроль сохранности имущества; выявление и предотвращение ошибок и недобросовестных действий сотрудников хозяйствующих субъектов; контроль своевременной подготовки достоверной финансовой (бухгалтерской) отчетности. Основные виды НФК — внешний и внутренний аудит, а также внутрихозяйственный, муниципальный и общественный контроль[5].
Несмотря на очевидную социальную востребованность и распространенность таких форм НФК, как аудит или внутренний контроль, а также с учетом достаточно длительного периода применения специального законодательства[6], исследование правоотношений в сфере НФК получило явно недостаточное отражение в правовой литературе. На наш взгляд, это обусловлено наличием комплексных проблем теоретического характера, а также рядом исторических, политических и социально-экономических факторов, повлиявших на содержание общественных отношений в сфере НФК.
К числу проблем теоретического характера следует отнести преимущественно «отраслевое» развитие учения о правоотношениях, принимая во внимание тот факт, что авторы, исследующие проблемы финансовых, уголовных, гражданских и иных правоотношений, постоянно обращаются к концептуальным вопросам рассматриваемой теории. При этом высказываются противоположные и взаимоисключающие точки зрения не только по поводу терминологии, но и в отношении принятой трактовки самого понятия «правоотношение», его объекта, предмета, структуры, классификации и т. д. Вместе с тем в настоящее время появляются некоторые системные общетеоретические исследования, которые могли бы разрешить очевидные проблемы данной теории на более совершенном научном базисе.
Так, например, В.С. Нерсесянц считает, что «распространенная в юридической литературе трактовка содержащихся в нормах объективного права общих положений об абстрактных правах и обязанностях абстрактного субъекта права (и соответствующих абстрактных правовых свойств абстрактных субъектов абстрактного правоотношения) как субъективных прав и субъективных юридических обязанностей свидетельствует о смешении этих разных юридических явлений и категорий»[7].
Ю.И. Гревцов, характеризуя развитие отечественной теории правоотношений, указывает на то, что «место и роль человека в самом возникновении правовых отношений подменялись порой материальными отношениями, порой нормой права или юридическими фактами. Само же правовое отношение оставалось и, увы, продолжает оставаться во многом непонятым и необъясненным»[8].
А.Б. Венгеров указывает на то, что «крупной проблемой в теории является научное определение объекта правоотношения. При этом “схлестываются” несколько концепций: интересов, поведения, благ и т. д.»[9].
А.В. Мицкевич полагает, что «применительно к правовым отношениям и их месту среди других отношений речь должна идти не о том, как соотносятся результаты и движущие силы исторического развития, a о том, каковы те индивидуальные связи и отношения между отдельными людьми и организациями, которые в философском их понимании и в реальной действительности являются волевыми, т. е. возникают по воле и сознанию людей»[10].
Цитированные мнения в определенной мере отражают общее состояние рассматриваемой теории, в развитии которой, несмотря на обилие публикаций и научных дискуссий, наблюдается длительный период накопления количественных характеристик научного знания. При этом многообразные проблемы, связанные с определением структуры и классификацией правоотношений, порождаются, на наш взгляд, недостаточно полным исследованием самого понятия «правоотношение».
Если исходить из того, что правоотношения представляют собой общественные отношения, урегулированные нормой права, то следует заключить, что правоотношения являются частным случаем общественных отношений. Следовательно, анализ правоотношений должен начинаться с определения понятия общественных отношений, их структуры, состава участников, классификации и т. д. Но указанные вопросы в юридической литературе, как правило, не рассматриваются, поскольку традиционно считаются относящимися к предмету экономики, социологии, политики и т. д. Вместе с тем еще в работах Н.М. Коркунова отмечалось, что «человеческая жизнь слагается из ряда самых разнообразных отношений к другим людям. Сами по себе эти отношения имеют чисто фактический характер, представляя собою фактическую зависимость и основанную на ней фактическую же возможность воздействовать друг на друга. Но насколько люди в своей деятельности руководятся юридическими нормами, это приводит к превращению фактических отношений в юридические, фактической зависимости — в юридическую обязанность, фактической возможности воздействия — в право, правомочие»[11].
Таким образом, представляется целесообразным исследовать контрольные общественные отношения как объективную основу формирования и развития правоотношений в сфере НФК (контрольных правоотношений). Указанный подход находит отражение в работах А.В. Мицкевича[12], а также, более отчетливо, у Ю.И. Гревцова, который считает, что правовое отношение «есть специфическая форма социального взаимодействия субъектов права для реализации интересов в достижении результата, предусмотренного законом или не противоречащего закону, а также иным источникам права»[13]. Очевидно, что эффективность и действенность правоотношений может быть оценена только с позиций реализации общественного и личного интереса. И если полагать, что право в объективном смысле «определяет разграничение интересов»[14], то правоотношение представляет собой способ фактической реализации этого разграничения. При этом если интерес любой из сторон правоотношения не удовлетворен, то едва ли можно говорить о том, что общественные отношения урегулированы нормой права. Но рассмотрение в этой связи категории личного интереса требует и обращения к категории участников общественных отношений, поскольку состав последних не обязательно совпадает с составом субъектов правоотношений. Например, с позиций законодательства аудиторская организация противостоит аудируемому предприятию как субъект правоотношения. Однако каждый из этих субъектов имеет сложную структуру и, в свою очередь, состоит из ряда субъектов, имеющих различные и нередко конфликтные интересы. В частности, институциональной особенностью открытых акционерных обществ является разделение функций собственника и управляющего. При этом управляющий, непосредственно зависящий от определенных результатов финансово-хозяйственной деятельности, не всегда заинтересован в объективности и прозрачности информации, отражаемой в финансовой отчетности, предоставляемой собственнику (акционерам). В то же время аудиторская фирма, как правило, заключает договор на оказание аудиторских услуг именно с управляющим и вследствие этого становится фактически зависимой от последнего. Поэтому в тенденциозном результате проведения аудиторской проверки теоретически может быть реализован интерес управляющего, а не собственника и государства. Показательно, что данное обстоятельство, непосредственно влияющее на эффективность правоотношений по поводу внешнего аудита, не может быть установлено из анализа контрольного правоотношения, понимаемого как совокупность субъективных прав и юридических обязанностей аудитора и аудируемого лица.
С учетом вышеизложенного можно заключить, что правоотношение в сфере НФК (контрольное правоотношение) есть форма общественных отношений, устанавливаемых для разграничения интересов субъектов правоотношения (контролирующих и контролируемых лиц) по поводу реализации контрольной функции управления хозяйствующими субъектами в порядке, определяемом нормой права.
Здесь важно указать на характерную особенность общественных отношений в сфере НФК, обусловленную не только практикой заимствования институтов финансового контроля у стран англосаксонской правовой семьи и наличием пробелов в действующем законодательстве, но и особым соотношением юридической формы и материального содержания указанных отношений. Например, отношения, возникающие по поводу инициативной аудиторской проверки, могут трактоваться как гражданско-правовые. При этом значимый принцип последних — диспозитивность — подразумевает не только свободу физических и юридических лиц в выборе целей и форм реализации их гражданских прав, но и возможность отказа от их использования, исходя из свободы воли и личного интереса.
Вместе с тем проведение обязательного аудита не подразумевает свободу воли аудируемого лица, а является обязанностью, налагаемой на физическое или юридическое лицо в соответствии с требованиями законодательства, т. е. представляет собой обременение публичного характера. Помимо этого аудиторское заключение, составляемое по результатам обязательного аудита, входит в состав официальной бухгалтерской отчетности в качестве обязательного элемента.
В постановлении Конституционного суда РФ от 01.04.2003 № 4-П «По делу о проверке конституционности положения пункта 2 статьи 7 Федерального закона “Об аудиторской деятельности” в связи с жалобой гражданки И.В. Выставкиной» отмечается: «хотя выбор аудиторской организации и оплата оказываемых ею услуг осуществляются на коммерческой основе в рамках гражданско-правового договора, т. е. опосредуются частноправовой формой, по своим целям, предназначению и функциям обязательный аудит проводится в интересах неопределенного круга лиц и государства, т. е. в общественном интересе».
Следует обратить внимание и на дополнительные признаки, свойственные институтам публичного права, также нашедшие отражение в Законе об аудиторской деятельности. Например, в соответствии с п. 1 ст. 21 данного закона аудиторские организации и их руководители, индивидуальные аудиторы, аудируемые лица и лица, подлежащие обязательному аудиту, несут не только гражданскую, но и административную и уголовную ответственность. Очевидно, что применение мер административной и уголовной ответственности для охраны общественных отношений не характерно для институтов гражданского права.
В условиях глобализации экономики и с учетом возрастания роли финансовых показателей деятельности хозяйствующих субъектов, указанная особенность правоотношений по поводу обязательного аудита становится, на наш взгляд, важной характеристикой правовой природы всех форм НФК, включая внутренний (внутрихозяйственный) контроль, внутренний аудит, муниципальный и общественный контроль. Однако для того, чтобы прийти к такому выводу, необходимо проанализировать как юридическую форму, так и материальное содержание контрольных отношений. При этом следует исходить не только из того, что «материальное содержание представляет собой реализацию юридического содержания правоотношения, воплощение в жизнь, в фактическое поведение той меры, которая определена субъективным правом и юридической обязанностью»[15], но и из того, что юридическая форма является правовым средством реализации сложившихся фактических отношений. И в этом смысле сфера НФК является наглядным примером того, как фактические отношения предшествуют формированию урегулированных правовой нормой общественных отношений.
В частности, можно отметить, что законодательство, регулирующее отношения в сфере системы внутреннего контроля (СВК), в Российской Федерации пока не принято. Однако все хозяйствующие субъекты, формирующие публичную финансовую отчетность, вступают в фактические отношения с аудиторами по поводу оценки эффективности СВК на основании того, что федеральный аудиторский стандарт № 8, утвержденный постановлением Правительства РФ от 23.09.2002 № 696 «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности», является, по существу, технической нормой и предусматривает такую оценку для выдачи аудиторского заключения. В данном случае имеет место очевидная правовая коллизия, но, поскольку предприятия, как и аудиторы, заинтересованы в оценке состояния внутреннего контроля, эти интересы удовлетворяются в фактическом отношении.
Поскольку институт негосударственного финансового контроля находится только в стадии формирования, уместно рассмотреть вопрос о соотношении содержания контрольных правоотношений в сфере государственного и негосударственного финансового контроля. Так, по мнению Е.Ю. Грачевой, финансово-контрольные правоотношения, «во-первых, построены на началах субординации, так как всегда строятся на принципе власти и подчинения; во-вторых, имеют иной состав участников, нежели состав участников связанных с ними “организуемых” отношений; в-третьих, складываются не ради осуществления своих интересов, а ради реализации “чужого” интереса, заложенного в “организуемых” отношениях и, как правило, имеют вспомогательный характер, выполняют служебную роль по отношению к последним»[16]. Представляется, что, по сравнению с урегулированными нормами права государственными финансово-контрольными отношениями, правовые отношения в сфере НФК имеют ряд важных особенностей:
1) складываются для осуществления деятельности, ориентированной на достижение уставных целей контролируемых организаций, при этом реализуется одна из основных функций управления, обеспечивающая достижение запланированных результатов финансово-хозяйственной деятельности;
2) характеризуются теоретической независимостью контролируемых и контролирующих субъектов, что подразумевает не только отсутствие административного подчинения, но и самостоятельность контролирующих субъектов в выборе методов, форм и способов контрольных действий;
3) подразделяются на «внешние» и «внутренние». Поскольку внутренний контроль осуществляется подразделениями самих контролируемых организаций, реализация контроля опосредуется трудовой формой правовых отношений. Этим обусловлена институциональная проблема обеспечения независимости внутренних контролирующих субъектов, находящихся в административном подчинении у руководителей предприятий и организаций.
Указанные особенности определяются содержанием фактических отношений по поводу НФК и, по нашему мнению, должны учитываться не только в теории финансового контроля, но и в текущей законотворческой деятельности.
 
Библиография
1  Алексеев С.С. Общая теория права. — М., 1981. С. 82.
2 Халфина Р.О. Общее учение о правоотношении. — М., 1974. С. 6.
3 Венгеров А.Б. Теория государства и права: Учеб. — М., 2000. С. 456.
4  Гревцов Ю.И. Общая теория государства и права. Академический курс / Отв. ред. М.Н. Марченко. — М., 2007. С. 663.
5 См.: Котов В.В. Правовая концепция интегрированной системы негосударственного финансового контроля. — М., 2007. С. 111.
6Федеральный закон от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»; Федеральный закон от 07.08.2001 № 119-ФЗ
«Об аудиторской деятельности» (далее по тексту — Закон об аудиторской деятельности).
7Нерсесянц В.С. Общая теория права и государства: Учеб. для вузов. — М., 1999. С. 506.
8 Гревцов Ю.И. Указ. соч. С. 663.
9 Венгеров А.Б. Указ. соч. С. 463.
10 Мицкевич А.В. Теория государства и права: Учеб. / Под. ред. А.С. Пиголкина. — М., 2003. С. 178.
11 Коркунов Н.М. Лекции по общей теории права. — СПб., 2004. С. 142.
12 См.: Мицкевич А.В. Указ. соч. С. 177—179.
13 Гревцов Ю.И. Указ. соч. С. 673.
14 См.: Коркунов Н.М. Указ. соч. С. 132—134.
15  Алексеев С.С. Указ. соч. С. 136.
16 Грачева Е.Ю. Проблемы правового регулирования государственного финансового контроля. — М., 2000. С. 136.