УДК 342:336.2.02
 
А.В. ПОНОМАРЕВ,
аспирант кафедры государственного управления, правового обеспечения государственной и муниципальной службы РАГС при Президенте РФ, главный специалист юридического отдела межрайонной ИФНС № 24 по Ростовской области
 
В статье предлагается в законодательстве о налогах и сборах разработать ряд понятий: государственное управление в сфере налогообложения, налоговое администрирование, налоговый контроль, а также определить пути совершенствования налогового администрирования.
Ключевые слова: участники налогового процесса, стабильный правопорядок, судебная практика, государственная и муниципальная служба.
 
The author of the article proposes to work out a number of new notions in the taxes-and-duties legislation, notably state ad-
ministration in the sphere of taxation, tax administration, tax control. The author also identifies the ways of enhancement of tax administration.
Keywords: participants of tax process, stable law-and-order, court practice, state and municipal service.
 
В  правовой оборот понятие налогового администрирования впервые введено в 1999 году. В совокупности с налоговой политикой оно представлялось Правительством РФ в качестве меры структурной перестройки экономики. Позднее в Распоряжении Правительства РФ от 10.07.2001 № 910-р «О программе социально-экономического развития РФ на среднесрочную перспективу (2002—2004 годы)» налоговое администрирование наряду с совершенствованием действующего законодательства о налогах и сборах рассматривалось как способ повышения собираемости налогов. В дальнейшем термин «налоговое администрирование» появился в законодательстве о налогах и сборах и начал использоваться уже на федеральном уровне, а именно в названии Федерального закона от 27.07.2006 № 137-ФЗ «О внесении изменений в часть первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования».
При этом ни НК РФ, ни иные законодательные акты о налогах и сборах не содержат дефиниции понятия «налоговое администрирование», и данная ситуация влечет неопределенность при использовании этого термина в подзаконных нормативных правовых актах, правоприменительной практике.
Управление в налоговой сфере в первую очередь осуществляется через систему налоговых органов в форме их правового регулятивного воздействия на соответствующие отношения и проявляется при принятии нормативных и иных актов, а также последующем контроле над их исполнением.
 Таким образом, налоговое администрирование — это вид управленческой деятельности, осуществляемой налоговыми и иными органами исполнительной власти, имеющими полномочия в сфере налогообложения, по организационно-процедурному проведению налоговой политики, а также как правовой порядок, определяющий налоговые действия субъектов налоговых правоотношений и их ответственность за соблюдение налогового законодательства.
Налоговое администрирование, аналогичное институту администрирования, разработанному в теории управления, также имеет две составляющие: регулятивную, означающую административно-правовое регулирование налоговых отношений, и контрольно-надзорную, проявляющуюся в соответствующих проверочных процедурах.
Для целей исследования управленческой составляющей в понятии налоговое администрирование, на наш взгляд, особый научный интерес представляет определение А.А. Вилковым дефиниции «управление налогами» как совокупности всех мер, устанавливаемых в целях осуществления действующих финансовых законов государства. Эти меры и действия сводятся:
а) к установлению субъекта и объекта обложения и суммы падающих на них налогов;
б) взиманию самих налогов;
в) контролированию правильного поступления налогов;
г) установлению штрафов за уклонение от налогов и нарушение правил управления налогами[1].
Мы разделяем мнение А.С. Титова о налоговом администрировании как совокупности норм (правил), методов, приемов и средств, при помощи которых уполномоченные органы государства осуществляют управленческую деятельность в налоговой сфере, направленную на контроль над соблюдением законодательства о налогах и сборах, правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет налогов и сборов, а в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, — над правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет иных обязательных платежей[2].
Вопросы, связанные с правовой проблематикой налогового администрирования, в теории финансового права разработаны еще в недостаточной степени, в связи с чем актуальность их исследований не вызывает сомнений.
В условиях развивающегося экономического кризиса прозрачность действий налоговых органов, осуществляемых в рамках налогового администрирования, приобретает особое значение. Любые меры по совершенствованию этого вида управленческой деятельности утратят какую-либо практическую ценность, если полномочия налоговых органов в сфере налогообложения, направленные на обеспечение стабильности хозяйственной деятельности, не будут детально регламентированы и единообразно закреплены во всех законодательных актах, регулирующих их деятельность.
Ученые и практики в сфере налогообложения последовательно настаивают на необходимости разработки стратегии развития налогового администрирования[3].
При этом законодатель последовательно рассматривает развитие института налогового администрирования как метод проведения налоговой реформы и способ реформирования налоговой системы, направленный на достижение оптимального соотношения между стимулирующей и фискальной ролью налогообложения в целом. Определенные законодателем принципы выравнивания условий налогообложения, снижения общего налогового бремени и упрощения налоговой системы могут стать основой формирования стратегии развития налогового администрирования, поскольку система администрирования налогов по своей правовой и экономической природе направлена на снижение уровня издержек исполнения налогового законодательства как для государства, так и для налогоплательщиков.
В связи со сказанным, с правовой точки зрения, на наш взгляд, недостаточно обоснованно считать термин «налоговое администрирование» синонимом «налогового учета» (такая позиция имела место в ряде подзаконных нормативных актов и в судебной практике[4]).
Одновременно представляется допустимым включение элементов налогового контроля в управленческую составляющую понятия налогового администрирования, что будет способствовать укреплению правопорядка в налоговых отношениях и снижению издержек по соблюдению налогового законодательства. При этом цели налогового администрирования не могут быть дискриминационными, направленными на ограничение предпринимательской деятельности. Конструкция норм налогового законодательства не должна допускать злоупотребления правом со стороны как налогового органа, так и налогоплательщика. Данная позиция созвучна правовой позиции, изложенной в судебных актах КС РФ и ВАС РФ.
В Определении КС РФ от 25.07.2001 № 138-О провозглашена презумпция добросовестности налогоплательщика, сущность которой сводится к обязанности налоговых органов доказывать недобросовестность налогоплательщика. Правда, в правоприменительной практике имели место случаи истолкования данного правоположения в том смысле, что налоговые инспекции обязаны отыскивать недостатки в оформлении документов, например, подтверждающих право налогоплательщика на налоговые вычеты.
Таким образом, цель контроля над исполнением налоговых обязательств фактически была подменена целью любыми формально законными методами воспрепятствовать налогоплательщикам получать возмещение НДС из бюджета. Подобное толкование нормы права, считает Э.Н. Нагорная, было бы исключено при наличии в России по примеру развитых стран мира хартии налогоплательщика, поскольку такая хартия нацеливает участников налоговых правоотношений на представление, с одной стороны, максимально открытой и честной информации о предпринимательской деятельности налогоплательщика, а с другой стороны, на эффективное налоговое администрирование, что исключает излишне формальный подход к проверке документов налогоплательщика[5].
Одновременно Президиум ВАС РФ Постановлением от 18.03.2008 по делу № 13084/07 определил, что регламентация сроков взыскания налогов, равно как и сроков проведения выездных налоговых проверок, предполагает достижение равновесия интересов участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах. Из материалов дела усматривается: выездная налоговая проверка предпринимателя проводилась в течение 11 месяцев, что свидетельствует о нарушении инспекцией принципа недопустимости избыточного или не ограниченного по продолжительности применения мер налогового контроля.
Убедительных доказательств обоснованности столь длительного срока проведения проверки налоговая инспекция не представила, это свидетельствует о нарушении ею целей налогового администрирования, которые не могут иметь дискриминационного характера, препятствующего предпринимательской деятельности налогоплательщика.
Учитывая указанные обстоятельства и принимая во внимание, что с момента возникновения обязанности по уплате спорных сумм налогов прошло от 5 до 6 лет, и исходя из целей
достижения стабильности правопорядка, правовой определенности, устойчивости сложившейся системы правоотношений, Президиум ВАС РФ не нашел оснований для отмены судебного акта, согласно которому окончательный срок для взыскания недоимки по налогам составляет три года с момента ее образования.
Исходя из изложенного, предлагаем налоговое администрирование понимать как управленческую деятельность в сфере налогообложения, направленную на регулирование налоговых отношений, осуществляемую посредством направленного правового воздействия, включающую в себя процедуры налогового контроля.
Несколько слов о стимулирующей роли налогового администрирования в налогообложении. Так, по смыслу нормы п. 3 ст. 33 НК РФ должностные лица обязаны корректно и внимательно относиться к налогоплательщикам, их представителям и иным участникам налоговых правоотношений, не унижать их честь и достоинство. По этой причине взаимоотношения участников налогового процесса должны отличать взаимное доверие, уважение и в некоторой степени сотрудничество.
 Следовательно, добровольное законопослушание недостижимо без внутреннего убеждения налогоплательщика в том, что налоги справедливы и отношение к нему налоговых органов и их сотрудников честны и правомерны. Как следствие, это влечет прежде всего увеличение затрат государства на налоговое администрирование для принудительного взыскания налогов, а также их непоступление в казну.
Таким образом, полагаем, что совершенствование налогового администрирования в теории финансового права и законотворческой деятельности имеет следующие направления:
— совершенствование налогового контроля;
— упорядочение налоговых проверок и документооборота в налоговой сфере;
— улучшение условий для самостоятельного и добросовестного исполнения налогоплательщиками конституционной обязанности
по уплате законно установленных налогов и сборов;
— расширение законодательно закрепленных гарантий соблюдения прав и законных интересов налогоплательщиков.
 
Библиография
1 См.: Вилков А.А. Конспект лекций по финансовому праву. Налоги. — Прага, 1922. С. 15—16.
2 См.: Титов А.С. Теоретико-правовые основы налогового администрирования в Российской Федерации: Дис. … д-ра юрид. наук. — М., 2007.
3 См.: Карасева М.В. Администрирование прямого налогообложения в интеграционном законодательстве Европейского Союза // Налоговое администрирование: Ежегодник. 2007. С. 48—53; Пепеляев С.Г. Нужна стратегия развития налогового администрирования // Налоговед. 2005. № 4. С. 2; Орлов М.Ю. Совершенствование налогового администрирования: миф или реальность? // Ваш налоговый адвокат. 2006. № 6.
4 См.: приказы МНС России от 16.04.2004 № САЭ-3-30/290, от 24.11.2004 № САЭ-3-15/135 (отм. в наст. время); Постановление ФАС СЗО от 09.02.2007 № А42-1412/02-22.
5 См.: Нагорная Э.Н. Бремя доказывания в налоговых спорах. — М., 2006. С. 56.