Предмет финансово-бюджетного контроля

А.В. ГОЛУБЕВ,

начальник отдела Федеральной службы финансово-бюджетного надзора,  полковник внутренней службы в отставке

В  процессе осуществления государственного и муниципального финансово-бюджетного контроля исследуется на соответствие требованиям правовых норм определенная сфера деятельности контролируемых субъектов. Установление сферы этой деятельности позволит легко определить перечень возможных субъектов финансово-бюджетного контроля, круг их полномочий, составить программу контрольного мероприятия, избежать многих ошибок при установлении фактов возможных правонарушений, а также при привлечении правонарушителей к юридической ответственности.

Признаки деятельности, которая исследуется при осуществлении государственного надзора, включены в понятие «предмет надзора». Представляется целесообразным включить признаки деятельности контролируемых субъектов, в отношении которой может проводиться финансово-бюджетный контроль, в понятие «предмет финансово-бюджетного контроля». Финансово-бюджетный контроль осуществляется в отношении деятельности участников бюджетного процесса по осуществлению части бюджетного процесса, связанной с исполнением бюджетов[1]. С учетом положений законодательства, регулирующих предмет государственного надзора, возможно в общих чертах определить предмет государственного и муниципального финансово-бюджетного контроля как соблюдение участниками бюджетного процесса требований нормативных правовых актов при осуществлении деятельности, связанной с исполнением бюджетов (ст. 21 Федерального закона от 17.01.1992 № 2202-1 «О прокуратуре Российской Федерации»).

Исполнение бюджета представляет собой регламентируемую законодательством деятельность участников бюджетного процесса по образованию и расходованию средств бюджета (статьи 6, 281 БК РФ). Согласно положениям разд. VIII бюджеты бюджетной системы России исполняются по доходам, по расходам и по источникам финансирования дефицита бюджета. Этим же разделом к исполнению бюджета отнесены действия по исполнению судебных актов по обращению взысканий на средства бюджетов бюджетной системы России.

В основе исполнения соответствующего бюджета бюджетной системы России лежат следующие действия: обеспечение исполнения бюджета, организация исполнения бюджета и кассовое обслуживание исполнения бюджета (ст. 215.1 БК РФ).

Обеспечение исполнения бюджета предусматривает создание условий для беспрепятственного осуществления уполномоченными субъектами бюджетного процесса действий, связанных с исполнением бюджета.

Организация исполнения бюджета осуществляется на основе сводной бюджетной росписи и кассового плана. К организации исполнения бюджета можно отнести следующие действия участников бюджетного процесса при исполнении бюджетов по расходам:

· доведение уполномоченными участниками бюджетного процесса бюджетных ассигнований и лимитов бюджетных обязательств до главных распорядителей, распорядителей и получателей бюджетных средств (статьи 165, 166.1, 219 БК РФ);

· составление, утверждение и ведение бюджетных росписей главных распорядителей и распорядителей бюджетных средств (ст. 219);

· составление, утверждение и ведение бюджетных смет получателями бюджетных средств (статьи 162, 221);

· открытие и ведение лицевых счетов для учета операций по исполнению бюджета (ст. 220).

Кассовое обслуживание исполнения бюджета в соответствии с положениями ст. 6 БК РФ представляет собой проведение и учет операций по кассовым поступлениям в бюджет и кассовым выплатам из него. Кассовое обслуживание исполнения бюджета включает в себя следующие действия:

· открытие счетов для соответствующих бюджетов в учреждениях Банка России (ст. 215.1);

· управление средствами на единых счетах бюджетов (п. 2 ст. 241.1);

· зачисление поступлений на единые счета бюджетов (ст. 218);

· осуществление кассовых выплат из бюджетов (п. 3 ст. 241.1), списание денежных средств с единого счета бюджета в пользу физических или юридических лиц (п. 6 ст. 219);

· учет операций по кассовым поступлениям в бюджет и кассовым выплатам из него;

· завершение операций по исполнению бюджетов в текущем финансовом году.

Исполнение бюджетов по доходам согласно ст. 218 БК РФ предусматривает следующие действия:

· зачисление на единый счет бюджета доходов от распределения налогов, сборов и иных поступлений в бюджетную систему России;

· возврат излишне уплаченных или излишне взысканных сумм, а также сумм процентов за несвоевременное осуществление такого возврата и процентов, начисленных на излишне взысканные суммы;

· зачет излишне уплаченных или излишне взысканных сумм в соответствии с законодательством о налогах и сборах;

· уточнение администратором доходов бюджета платежей в бюджеты бюджетной системы России;

· перечисление Федеральным казначейством средств, необходимых для осуществления возврата (зачета) излишне уплаченных или излишне взысканных сумм налогов, сборов и иных платежей, а также сумм процентов за несвоевременное осуществление такого возврата и процентов, начисленных на излишне взысканные суммы, с единых счетов соответствующих бюджетов на счета Федерального казначейства, предназначенные для учета поступлений и их распределения между бюджетами бюджетной системы России, в порядке, установленном Минфином России.

Исполнение бюджетов по расходам в соответствии со ст. 219 БК РФ означает:

· принятие получателями бюджетных средств бюджетных обязательств в пределах доведенных до них в текущем финансовом году (текущем финансовом году и плановом периоде) лимитов бюджетных обязательств путем заключения государственных (муниципальных) контрактов, иных договоров с физическими и юридическими лицами или в соответствии с законом, иным правовым актом, соглашением;

· подтверждение получателями бюджетных средств денежных обязательств оплаты за счет средств бюджета в соответствии с платежными и иными документами, необходимыми для санкционирования их оплаты, а в случаях, связанных с выполнением оперативно-розыскных мероприятий, — в соответствии с платежными документами;

· санкционирование оплаты денежных обязательств в форме совершения разрешительной надписи (акцепта) после проверки наличия документов, предусмотренных порядком санкционирования оплаты денежных обязательств, установленным финансовым органом;

· оплату денежных обязательств по публичным нормативным обязательствам и по прочим обязательствам, списание денежных средств с единого счета бюджета в пользу физических или юридических лиц, бюджетов бюджетной системы России, субъектов международного права;

· подтверждение исполнения денежных обязательств на основании платежных документов, удостоверяющих списание денежных средств с единого счета бюджета в пользу физических или юридических лиц, бюджетов бюджетной системы России, субъектов международного права, а также проверку иных документов, свидетельствующих о проведении неденежных операций по исполнению денежных обязательств получателей бюджетных средств.

Согласно ст. 219 БК РФ исполнение бюджета по источникам финансирования дефицита бюджета осуществляется главными администраторами, администраторами источников финансирования дефицита бюджета в соответствии со сводной бюджетной росписью в порядке, установленном финансовым органом в соответствии с положениями Кодекса. Санкционирование оплаты денежных обязательств, подлежащих исполнению за счет бюджетных ассигнований по источникам финансирования дефицита бюджета, производится в порядке, установленном финансовым органом. Порядком открытия и ведения лицевых счетов для отражения операций по источникам финансирования дефицита федерального бюджета, утвержденным приказом Федерального казначейства от 18.08.2005 № 11н, при осуществлении этой части бюджетного процесса совершаются следующие действия:

· составляются и ведутся росписи источников внутреннего финансирования дефицита федерального бюджета и росписи источников внешнего финансирования дефицита федерального бюджета на соответствующий финансовый год;

· доводятся бюджетные назначения и объем финансирования до главных администраторов, администраторов и получателей средств по источникам финансирования дефицита федерального бюджета;

· открываются и ведутся Федеральным казначейством лицевые счета главных администраторов, администраторов и получателей средств по источникам финансирования дефицита федерального бюджета;

· контролируется уведомление о бюджетных назначениях и объеме финансирования с их отражением на лицевых счетах главных администраторов, администраторов и получателей средств по источникам финансирования дефицита федерального бюджета;

· принимаются главными администраторами, администраторами и получателями средств по источникам финансирования дефицита федерального бюджета денежные обязательства;

· представляются в Федеральное казначейство главными администраторами, администраторами и получателями средств по источникам финансирования дефицита федерального бюджета платежные поручения;

· осуществляется контроль органами Федерального казначейства платежных поручений на правильность оформления, непревышения остатка неиспользованных бюджетных назначений и объема финансирования, учтенных на лицевых счетах; проверяется соответствие подписей имеющимся образцам;

· производятся кассовые выплаты за счет средств источников финансирования дефицита федерального бюджета;

· представляются выписки из лицевых счетов главных администраторов, администраторов и получателей средств по источникам финансирования дефицита федерального бюджета.

Входят ли в предмет финансово-бюджетного контроля такие действия, как ведение бюджетного учета (ст. 264 БК РФ), составление и представление бюджетной отчетности; формирование и представление отчетности об исполнении консолидированного бюджета и бюджетов государственных внебюджетных фондов? Ведение бюджетного учета, составление и представление бюджетной отчетности не регулируются положениями разд. VIII БК РФ, законодатель не рассматривает эти действия как составную часть исполнения бюджетов. Согласно ст. 6 эти действия — отдельные составные части бюджетного процесса.

Исполнение бюджета по времени ограничено текущим финансовым годом (ст. 6 БК РФ), который соответствует календарному году и длится с 1 января по 31 декабря (ст. 12). Операции по исполнению бюджета завершаются 31 декабря. Завершение отдельных операций отчетного финансового года по распределению и зачислению доходов в соответствующие бюджеты производится в первые пять рабочих дней текущего финансового года (ст. 242). Исполнение бюджета текущего финансового года не может включать в себя действия, совершенные за пределами этого периода.

Бюджетная отчетность составляется на основе данных бюджетного учета. Сроки составления и представления годовой бюджетной отчетности значительно выходят за пределы установленного законом срока исполнения бюджета. Так, согласно п. 7 Инструкции о порядке составления и представления годовой, квартальной и месячной бюджетной отчетности, утвержденной приказом Минфина России от 21.01.2005 № 5н, бюджетная отчетность представляется в сроки, установленные распорядителями бюджетных средств, с учетом сроков представления главными распорядителями бюджетных средств сводной бюджетной отчетности. Приказом МПР России от 27.02.2007 № 40 «О сроках представления бюджетной отчетности за I квартал 2007 года» бюджетным учреждениям, находящимся в ведении МПР России, предписано обеспечить представление бюджетной отчетности на электронных носителях до 10 апреля 2007 г., на бумажных носителях — до 16 апреля 2007 г. Согласно приказу Федерального казначейства от 21.12.2006 № 14н «О сроках представления сводной квартальной и годовой бюджетной отчетности главными распорядителями средств федерального бюджета и иными получателями средств федерального бюджета в соответствии со сводной бюджетной росписью федерального бюджета на 2007 год» сроки представления годовой бюджетной отчетности главными распорядителями средств федерального бюджета и иными получателями средств федерального бюджета распространяются до марта планового финансового года.

Бюджетный учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении о состоянии финансовых и нефинансовых активов и обязательств России, субъектов Федерации и муниципальных образований, а также об операциях, изменяющих эти активы и обязательства (ст. 264.1 БК РФ). Единая методология и стандарты бюджетного учета и бюджетной отчетности устанавливаются Минфином России. Пунктом 1 Инструкции по бюджетному учету, утвержденной приказом Минфина России от 10.02.2006 № 25н, установлено, что бюджетный учет осуществляется в соответствии с Федеральным законом от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее — Закон о бухгалтерском учете), бюджетным законодательством, иными нормативными правовыми актами и самой Инструкцией.

Первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции или непосредственно после ее окончания (п. 4 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете). Все хозяйственные операции подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета (п. 5 ст. 8). Что означает слово «своевременно», Законом о бухгалтерском учете не установлено. Представляется, что под своевременностью понимается промежуток времени после составления первичного учетного документа, который ограничивается моментом, после которого задержка регистрации влечет за собой нарушение иных установленных Законом о бухгалтерском учете требований к ведению бухгалтерского (бюджетного) учета или искажение бухгалтерской (бюджетной) отчетности. С учетом частоты совершения операций и периодичности составления и представления промежуточной и годовой бюджетной отчетности срок с момента совершения операции со средствами бюджета до ее регистрации на счетах бюджетного учета может быть длительным и выходить за границы периода исполнения бюджетов. Бюджетный учет и бюджетная отчетность содержат информацию как о финансовых, так и о нефинансовых активах, а также об обязательствах публичных образований, их органов и учреждений. Исполнение бюджета предусматривает комплекс действий по совершению операций только с денежными средствами.

Бюджетный учет, составление, рассмотрение и утверждение бюджетной отчетности выходят за границы исполнения бюджета как по объекту, в отношении которого они проводятся, так и по времени осуществления, вследствие чего не могут как единые процессы являться частью исполнения бюджета.

В то же время ведение бюджетного учета, составление бюджетной отчетности неразрывно связаны с исполнением бюджета, отражают все хозяйственные операции по исполнению бюджета. Финансовый контроль за исполнением бюджета возможен только на основании данных бюджетного учета и бюджетной отчетности. Причем нарушения порядка осуществления бюджетного учета, составления, рассмотрения и утверждения бюджетной отчетности ведут к искажению данных об исполнении бюджета, не позволяют установить реальное состояние проверяемого объекта. Без проверки правильности осуществления бюджетного учета, составления, рассмотрения и утверждения бюджетной отчетности финансово-бюджетный контроль теряет свое содержание как часть публичного управления. Не случайно финансовое право рассматривает предмет государственного и муниципального финансового контроля как валютные и кассовые операции, операции с бюджетными средствами, бухгалтерскую документацию[2].

Осуществление участниками бюджетного процесса бюджетного учета, составление, рассмотрение и утверждение бюджетной отчетности обязательно должны входить в предмет финансово-бюджетного контроля как самостоятельные части бюджетного процесса.

Входит ли в предмет финансово-бюджетного контроля деятельность участников бюджетного процесса по использованию имущества, находящегося в собственности государства или муниципальных образований? Имущество как объект гражданских прав включает в себя вещи, в том числе деньги и ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права; работы и услуги; информацию; результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них; нематериальные блага (ст. 128 ГК РФ). Право собственности как субъективное гражданское право есть «закрепленная законом возможность лица по своему усмотрению владеть, пользоваться и распоряжаться принадлежащим ему имуществом, одновременно принимая на себя бремя и риск его содержания»[3].

Объектом права собственности могут быть лишь индивидуально определенные вещи (по мнению некоторых ученых, с развитием участия в гражданском обороте имущественных комплексов может признаваться право собственности на некоторые обязательственные права). По мнению А.П. Сергеева и Ю.К. Толстого, «под вещами наука гражданского права понимает данные природой и созданные человеком ценности материального мира, выступающие в качестве объектов гражданских прав»[4].

Государственная и муниципальная собственность включает в себя имущество соответствующей казны, и имущество, закрепленное за государственными, муниципальными предприятиями (в том числе казенными) и учреждениями (бюджетными и автономными) на праве хозяйственного ведения или оперативного управления (статьи 214, 215 ГК РФ). От имени публичных образований имущественные и личные неимущественные права могут приобретать и осуществлять в рамках их компетенции органы государственной власти, государственные органы, органы местного самоуправления, а также в установленных законом случаях юридические и физические лица (ст. 125). Управление имуществом, составляющим соответствующую казну, осуществляется органами государственной власти, государственными органами (как правило, исполнительными) или органами местного самоуправления (как правило, исполнительно-распорядительными), которые согласно ст. 151 БК РФ являются участниками бюджетного процесса. Имущество, закрепленное за бюджетными учреждениями на праве оперативного управления, может включать в себя как нефинансовые, так и финансовые активы.

Формирование имущества соответствующей государственной или муниципальной казны, а также имущества, находящегося в оперативном управлении бюджетных учреждений, неразрывно связано с деятельностью участников бюджетного процесса по исполнению бюджета по расходам в части принятия, подтверждения и исполнения получателями бюджетных средств бюджетных обязательств на основании договоров на поставку товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд.

Информация о состоянии финансовых и нефинансовых активов и обязательств России, субъектов Федерации, муниципальных образований (публичных органов и созданных ими бюджетных учреждений), операциях, приводящих к изменению этих активов, собирается, регистрируется и обобщается в ходе осуществления бюджетного учета (п. 1 Инструкции по бюджетному учету, утвержденной приказом Минфина России от 10.02.2006 № 25н). Ведение бюджетного учета должно входить в сферу осуществления финансово-бюджетного контроля как деятельность, неразрывно связанная с исполнением бюджетов.

Предмет финансово-бюджетного контроля не включает в себя деятельность участников бюджетного процесса по использованию публичной собственности, не связанную с исполнением бюджетов и не являющуюся объектом бюджетного учета. Так, при проведении проверки финансово-хозяйственной деятельности Счетной палатой РФ осуществляется финансовый контроль за главным распорядителем бюджетных средств на предмет целевого использования бюджетных средств, выделяемых ему в соответствии с федеральным законом о федеральном бюджете на соответствующий финансовый год. Предмет проверки составляет соблюдение главными распорядителями средств федерального бюджета бюджетного законодательства, а не ревизия результатов исполнения функции органа государственного финансового контроля (письмо Правительства РФ от 08.08.2005 № 2503п-П13).

В предмет финансово-бюджетного контроля входит деятельность по использованию имущества, находящегося в собственности государства или муниципальных образований, которая осуществляется участниками бюджетного процесса, связана с исполнением бюджетов и является объектом бюджетного учета. Объект бюджетного учета — деятельность участников бюджетного процесса по использованию других имущественных прав публичных образований и созданных ими бюджетных учреждений, которая связана с исполнением бюджетов.

Деятельность по использованию государственного и муниципального имущества субъектами, не являющимися участниками бюджетного процесса, в предмет финансово-бюджетного контроля не входит. Не входят в круг участников бюджетного процесса государственные и муниципальные унитарные предприятия, автономные учреждения, не являющиеся получателями бюджетных средств. Органами государственной власти и органами местного самоуправления в отношении использования закрепленного за ними имущества может осуществляться контроль, но не в финансово-бюджетной сфере, а в сфере общего управления государственной и муниципальной собственностью.

Таким образом, предмет государственного и муниципального финансово-бюджетного контроля — это соблюдение участниками бюджетного процесса требований нормативных правовых актов при осуществлении деятельности по исполнению бюджета, ведению бюджетного учета, составлению и представлению бюджетной отчетности, а также по использованию имущества, находящегося в собственности государства или муниципальных образований, других имущественных прав, которая связана с исполнением бюджетов и является объектом бюджетного учета.

Библиография

1 См.: Голубев А.В. Финансовый контроль — часть публичного управления // Современное управление. 2007. № 8.

2 См.: Крохина Ю.А. Финансовое право России. — М., 2004. С. 124.

3 Гражданское право / Под ред. Е.А. Суханова. — М., 2005. Т. 2. С. 32.

4 Гражданское право / Под ред. А.П. Сергеева и Ю.К. Толстого. — М., 2005. Т. 1. С. 254—255.